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Acuerdo y Sentencia Nº 19/06

Acuerdo y Sentencia Nº 404/07 - Expediente: "Bolpar S.A. c/ Resolución N° 247 de fecha 15 de febrero de 2005, de la Sub Secretaría de Tributación del Ministerio de Hacienda. Exp. N° 129 - Folio 118 -Año 2005".

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 19/06

JUICIO: "BOLPAR S.A. C/ Nº 247, DE FECHA 15.02.05. DIC. POR SUBSECRETARÍA DE TRIBUTACIÓN DEL MINISTERIO DE HACIENDA".-

 

En la Ciudad de Nuestra Señora de la Asunción, Capital de la República del Paraguay, a los veinte y dos - 22 - días, del mes de mayo del año dos mil seis, estando presentes los Excmos. Señores Miembros del Tribunal de Cuentas, Primera Sala: Vicente José Cárdenas Ibarrola Alberto Sebastián Grassi Fernández y Juan Francisco Recalde, en su Sala de Audiencias y Publico Despacho, bajo la Presidencia del Primero de los Nombrados, por ante mi el Secretario Autorizante, se trajo a acuerdo el expediente con la portada que se expresa más arriba a objeto de resolver el juicio contencioso administrativo, deducido por "BOLPAR S.A. C/ Resolución Nº 247, de fecha, 15 de febrero de 2005; de la SUB-SECRETARIA DE TRIBUTACIÓN DEL MINISTERIO DE HACIENDA."-

Previo el estudio de los antecedentes del caso, el Tribunal de Cuentas, Primera Sala, resolvió plantear y votar la siguiente.-

Cuestión:

Está ajustado a derecho el acto administrativo recurrido.?

Practicado el sorteo de ley para determinar et orden de votación, dio el siguiente resultado: JUAN FRANCISCO RECAIDE, ALBERTO SEBASTIÁN GRASSI FERNÁNDEZ. VICENTE JOSÉ CÁRDENAS IBARROLA.-

Y, EL MIEMBRO DEL TRIBUNAL DE CUENTAS. PRIMERA SALA, ABOGADO JUAN FRANCISCO RECALDE B., dijo: Que, en fecha 24 de febrero de 2005, (fojas 09/11 de autos), se presentó ante este Tribunal de Cuentas, Primera Sala, RUBÉN DARJO FERNANDEZ C, por la firma BOLPAR S.A., en virtud del poder habitante, comparezco-y digo, Que: vengo a deducir demanda contencioso-administrativa contra la RESOLUCIÓN DE FECHA 15 DE FEBRERO DE 2005 Y SUS ANTECEDENTES, dictadas por la Sub-secretaria de Tributación en los Expedientes 33922/2004 / SIME. 4506/2004/D y conexos, a objeto de que sean revocados lo que se producirá al hacerse lugar a esta demanda que se funda en las consideraciones de hechos y de derechos qué se pasan a exponen 1. Mi mandante realiza enajenaciones gravadas por el impuesto al Valor Agregado, por ventas de bienes en el mercado interno, pero también realiza importaciones gravadas al momento del Despacho por el mismo tributo constituyendo esta Impuesto abonado en la Aduana, un CRÉDITO FISCAL del Impuesto al Valor Agregado que afecta sus ventas internas. 2. Por otro lado, mi mandante realiza ventas a una entidad pública, entidad que retiene el 60% del impuesto al Valor Agregado. Esta retención excede en lejos el impuesto que mensualmente mí mandante debe ingresar, resultante de la diferencia entre el débito y el crédito. 3; Como consecuencia de ello, mi mandante tiene un CRÉDITO FISCAL a cuya devolución esta obligada la autoridad tributaria en virtud de lo que dispone el Art. 217 de la Ley Nº 125/91 vigente al tiempo que se originaron esos créditos fiscales y al momento de haberse solicitado su devolución. Ese articulo 217 expresa: " El pago indebido o en exceso de los tributos, intereses, recargos o multas, dará lugar a la repetición"... El Art. 220 de la misma ley tributaria dice; "... Las cantidades trasladadas, retenidas o percibidas indebidamente o en exceso a título de tributo deberán ser ingresadas al fisco, pudiéndose promover la repetición..." 3. Fundado en tos derechos legítimos de mi mandante a repetir lo pagado en exceso, solicitó el 25 de noviembre de 2003, la devolución correspondiente, pedido que mereció el rechazo de la autoridad tributaria merced a las resoluciones cuestionadas. La última de las resoluciones data del 15 de febrero del año en curso, de la que mi mandante fue notificada el 16 del mismo mes y año. 4. Mi mandante solicitó que esa devolución le fuese otorgada merced a un certificado de crédito endosable, pero ahora demanda que la devolución sea efectuada- como se debe- en dinero, es mas o menos de lo que ha reclamado a la autoridad administrativa y resulte de las probanzas de autos, en efectivo, con los intereses y recargos correspondientes, como impone el Art. 222 de la Ley Nº 125/91 que expresa que esa devolución debe hacerse" ... en dinero salvo que procediere la compensación con deudas tributarias". “El Presupuesto General de Gastos de la Nación deberá prever los fondos para la devolución, la que deberá realizarse dentro de los treinta días siguientes a la fecha de la resolución firme que haga lugar a la devolución". En cuanto a los intereses, y recargos que también se demandan están autorizados expresamente en el Art. 123 del mismo cuerpo legal, que dispone: "Si se acogiere la reclamación, se dispondrá también de oficio, la repetición de los intereses, recargos y multas"... 5. Que, La Sub-Secretaria de Tributación ha argüido, como argumento para el rechazo de lo que percibido en exceso el hecho de que la ley Nº 125 fue derogada por la Ley Nº 2421/04 Y el Decreto Nº 2939/04, lo cual es absolutamente falso pues las disposiciones que avalan la repetición de lo pagado exceso es un derecho firme aún con la nueva legislación y por disposiciones del Cód. Civil que prohíben la apropiación de lo ajeno y el enriquecimiento ilícito, Esto es lo que quedaría consagrado si le prohibiera la reclamación en repetición de lo que el Tributación, con el argumento referido pretende hacer tabla rasa del principio constitucional que irretroactividad de las leyes. Una ley y un Decreto - como los Invocados -sancionados en el año 2004 no pueden enervar derechos adquiridos ni justificar el rechazo de una reclamación, formulada en el año 2003 sobre derechos que entonces estaban-y están hasta ahora - plenamente vigentes. 7. Que, siendo la reclamación de repetición de lo abonado al fisco en exceso, un derecho incuestionable, del Excmo. Tribunal de Cuentas.-

Termina solicitando que previo los trámites de estilo, el Tribunal de Cuentas, Primera Sala, dicte Sentencia haciendo lugar a la presente demanda contencioso administrativa con costas.-

Que, en fecha 11 de mayo de 2005, (fs. 66/70 de autos), se presentó ante este Tribunal de Cuentas, Primera Sala, LUIS DANIEL SEGOVIA VOLTA, Abogado Fiscal por el Ministerio de Hacienda por la personería que tengo reconocida en estos autos, respetuosamente digo : Que, vengo en tiempo, en tiempo hábil y legal forma a contestar la presente demanda promovida por la : BOLPAR SA C/ RESOLUCIÓN 247 derecha 15 de FEBRERO DE 2005, DE LA SUB -SECRETARIA DE TRIBUTACIÓN DEL MINISTERIO DE HACIENDA CONSORCIO INGAER S.A. - DECYPAR SA. "Funda la contestación en los siguientes términos: NIEGO CATEGÓRICAMENTE TODOS Y CADA UNO DE LOS HECHOS Y A DERECHO QUE PRETENDE FUNDARSE LA PARTE ACTORA EN EL TRASLADO QUE ME CORRIERA, salvo aquellos que fuesen reconocidos expresamente en esta presentación, lo que manifiestamente solicito que sea tenida en cuenta para lo que hubiere lugar. ANTECEDENTES DE LA PRESENTE DEMANDA. En fecha 2 de junio de 2004, el Sr. José Luís Wedderhoff. Presidente de la firma Bolpar S.A., por la Nota dirigida al Sr. Andreas Neufeld Toews; y el Vice Ministro, Subsecretario de Tribulación solicita CERTIFICADO DE CRÉDITO TRIBUTARIO ENDOSABLE proveniente del saldo de retenciones de IVA practicadas por la Industria Nacional del Cemento e impuestos a importaciones de materia prima debido al pago en exceso o indebido correspondiente al período comprendido desde mayo de 1999 a mayo del 2003. En fecha 30 de Julio de 2004 por Nota SSEET/Nº 644, la Sub Secretaria de Estado de Tributación, recomienda no dar curso favorable al recurso de reconsideración planteado, ratificándose en los términos de la Nota D.P.T.T. Nº 141/04. Opinión compartida por la Subsecretaría de Estado de Tributación. En fecha 30 de agosto de 2004 el Sr. José Wedderhoff, por Nota dirigida al Sr. Ministro de Hacienda, manifiesta el Ministro que su Empresa esta interesada en la obtención o en la Devolución de crédito Tributario mediante. CERTIFICADOS DE CRÉDITO TRIBUTARIO ENDOSABLE Y NO en dinero en efectivo. En fecha 15 de septiembre de 2004, por Nota D.P.T.T., se ha rechazado nuevamente el pedido formulado por el recurrente, dejando constancia que se han agotado las instancias administrativas. ARGUMENTACIONES DE LA PARTE ACTORA: De la solicitud realizada a la administración, del ahora demandante, se puede extraer, entre sus argumentaciones las siguientes: " La reiteración de nuestra solicitud se basa principalmente en que en la actualidad la firma esta pasando por una situación económica difícil y en la seguridad de que nuestro pedido esta basado, en todo lo que dispone la Ley -125/91 y sus reglamentaciones y que exponemos de la siguiente manera: Nuestra firma se dedica a la fabricación y venta de bolsas de papel a entes del sector público (INC 7 % )y a sectores privados (30%), para la cual importa materia prima . La firma ha realizado pagos en exceso como consecuencia de las retenciones que se les ha practicado por las ventas del sector público (INC) y los pagos realizados en la Dirección General de Aduanas en el momento de la importación de las materias primas que es la base de la producción de los productos vendidos. El pedido lo realizamos sobre la base del Art. 222 de la Ley 125/91, que autoriza no solo la devolución en certificado de crédito, sino que inclusive en dinero en efectivo. También los pagos demás o en exceso, son resultantes de que nos vemos constreñido a pagos por efectos de la reglamentación vigente y no como producto de una deficiente liquidación de impuesto u otra cosa atribuible a nuestra propia responsabilidad. Por otro lado es impracticable la devolución por Nota de crédito o el acreditamiento para futura imposición debido al sistema de retención que contiene la reglamentación vigente a la que se encuentra obligado el contribuyente y cuyo resultado es de que los créditos se irán acrecentando debido a la persistencia del déficit entre el impuesto mensual que debe ingresar el contribuyente respecto al impuesto que le retienen la INC....". POSICIÓN DE LA ADMINISTRACIÓN: La parte adversa sustenta su argumentación sobre la base de que ha sido realizado el pago del IVA. En exceso como consecuencia de las retenciones realizadas por la Administración. Es importante señalar a manera de clarificar el asunto que el Decreto Nº 2.064/04 designa como agentes de retención a la Administración Central.... y los demás entes del Sector Público cuando sean usuarios de servicios o adquirentes de bienes gravados por el IVA, siempre que el proveedor no sea una entidad dentro de las comprendidas en el inc. d) del Art. 79 de la Ley y el retener será el 60% del IVA incluido en la factura. A tal efecto, es importante también resaltar la mecánica de funcionamiento de! impuesto al valor agregado y la determinación del crédito Fiscal; el objetivo del crédito es evitar la acumulación de la carga tributaria y con esto objeto cada vez que se vende un bien se aplicará la tasa del impuesto correspondiente , para determinar el débito fiscal contra el cual corresponde imputar como crédito el que se haga debido aplicar en igual forma en la etapa anterior, consecuentemente el sistema de liquidación del valor agregado ESTA DADO POR LA COMPENSACIÓN ENTRE EL DÉBITO Y EL CRÉDITO FISCAL DEL MES (Art. 86 Ley Nº 125/91). En este punto, cabe señalar lo dispuesto por el Decretó Nº 13.424/92 artículo 10-aplicación del impuesto retenido- "El impuesto retenido a las personas domiciliadas o entidades constituidos en el exterior tendrá carácter de definitiva En los demás casos el contribuyente imputará a su favor dicho importe en la liquidación del Impuesto a pagar correspondiente al mes en que le fue practicada la retención". Asimismo por Resolución Nº 33/92 artículo 16 que establece que en los casos de retenciones que se realcen a contribuyentes domiciliados en el país, el, importe correspondiente deberá ser imputado por aquellos para pagar el propio impuesto. A éstos efectos el mencionado monto se constituirá en un crédito a partir del día siguiente a que se efectúa la retención. Por consiguiente se llega a la conclusión las retenciones constituyen un saldo a favor del contribuyente, o sea crédito a partir del día siguiente en que se efectúa la retención, las que deben ser imputadas para pagar el propio impuesto a fin de compensarlos con los débitos provenientes de la actividad desarrollada por la demandada Que, la adversa cita el art. 217 de la Ley 125/91, donde expresa que el pago indebido o en exceso de tos tributos, intereses, recargos o multas, dará lugar repetición". El pago o retención realiza tiene su sustento legal en las disposiciones del Decreto Nº 2.064/04 que designa como agentes de retención a la Administración Central... y los; demás entes del Sector Público. Que, asimismo la contraparte falta a la verdad, aduciendo que la Sub Secretaría de Tributación ha argüido como argumento para el rechazo de lo percibido en exceso el hecho de que la Ley 125/91 fue derogada por la Ley 2421/04 y el Decreto 2939/04 VV.EE. Nada más falso de la simple lectura de los antecedentes se puede notar que los argumentos para el rechazo son otros. Cabe mencionar que en su escrito de demanda la Firma BOLPAR S.A. no ha mostrado ni desacreditado lo resuelto por la Administración. Por tanto en base a todas las argumentaciones de hecho y derecho expuestas, concluimos sin mayor esfuerzo que la Administración Tributaria ha obrado y resulto bien, por lo que sus Resoluciones las sostenemos. En consecuencia la presente demanda no puede prosperar y el Excelentísimo Tribunal de Cuentas debe dictar Resolución, rechazando la misma por improcedente.-

Termina solicitando que previo los trámites de estilo, el Tribunal de Cuentas, Primera Sala, dicte Sentencia, rechazando la presente demanda contencioso administrativa, con costas.-

Que, a fs. 70 vlto. de autos, consta la providencia, de fecha 18 de Mayo del 2005, donde se declara la competencia del Tribunal, para entender en el presente Juicio, y no existiendo hechos que probar declarar la cuestión de puro derecho, de conformidad al Art. 242 del C.P.C.,-

Que, a fs. 77 vlto, de autos, consta la providencia de fecha 24 de Junio de 2005, donde se llama AUTOS PARA SENTENCIA.-

Y, EL MIEMBRO DEL TRIBUNAL DE CUENTAS - PRIMERA SALA, JUAN FRANCISCO RECALDE PROSIGUIÓ DICIENDO;

1) Que en fecha 24 de febrero del año 2005 fs. 9/11) se presentó el Abogado Rubén Darío Fernández Colombino, a promover demanda contencioso administrativa en nombre y representación de la empresa, que gira bajo el nombre de "BOLPAR S.A." con motivo de la Resolución Nº 247 de fecha 15 de febrero de 2005, por la cual la Subsecretaría de Estado de Tributación, pone a conocimiento de la firma hoy accionante, el Dictamen D.P.T.T Nº. 399 y la providencia del Subsecretario de Estado de Tributación, obrantes en los expedientes Nº. 922/2004/SIME y Nº 4506/2004/D, respectivamente.-

2) Que, de los antecedentes de autos, surge que la firma Bolpar S.A. solicitó al Ministerio de Hacienda la devolución de los montos pagados en exceso, en concepto de Impuesto al Valor Agregado (IVA), por ventas de bienes a una entidad pública que les retiene el sesenta por ciento (60%), correspondientes a los periodos fiscales de mayo de; 1999 a mayo de 2003.-

3) La Subsecretaría de Estado de Tributación rechazó la pretensión por medio de los precitados actos administrativos impugnados ante esta instancia judicial 4) Que, la actora sostiene corno fundamento de su acción: que realiza importaciones gravadas al momento del despacho, por el impuesto al Valor Agregado, constituyendo lo abonado en la Aduana un crédito fiscal de dicho Impuesto, que afecta sus ventas Internas. Agrega igualmente, que realiza ventas de bienes en el mercado interno, gravadas también por dicho impuesto y que entre sus compradores se encuentra un ente autárquico (Industria Nacional del Cemento). Arguye, que ésta retiene el sesenta por ciento (60%) del Impuesto al Valor Agregado y que la retención excede al impuesto, que mensualmente ellos deben Ingresar al Fisco, resultante de la diferencia del débito y crédito fiscal en sus actividades comerciales. Concluye que esto, constituye un pago en exceso del impuesto al Valor Agregado y solicita la devolución de lo pagado indebidamente, en la modalidad de Certificados de Crédito Tributario Endosables (fs. 9/11).-

5} En su contestación, la demandada sostiene que el Decreto N° 2064/04 designa como Agente de Retención a la administración central y los demás entes del sector publico, cuando sean usuarios de servicios o adquirientes de bienes gravados por el IVA. Agrega que el importe a retener, será del sesenta por ciento (60%) del IVA incluido en la factura. Destacar la mecánica del funcionamiento del Impuesto al Valor Agregado y la determinación del Crédito Fiscal, cuyo objetivo es evitar la acumulación de la carga tributaria; a cuyos efectos cada vez que se vende un bien, se aplicará la tasa del impuesto correspondiente, para determinar el débito fiscal contra el cual corresponde imputar como crédito, el que se ha debido aplicar en igual forma en la etapa anterior. Agrega, que el sistema de liquidación del impuesto en cuestión, está dado por la compensación del débito y crédito fiscal del mes. Citando disposiciones legales alega, que el contribuyente imputará a su favor, el importe de la retención en la liquidación del Impuesto a pagar, correspondiente al mes en que le fue practicada la retención y que esto deberá ser imputado para pagar el propio impuesto (fs. 66/70).-

6) Así pues, entrando al análisis del caso se debe, en primer lugar, estudiar las características del Impuesto al Valor Agregado. Como lo dijera nuestra compatriota Nora Lucía Ruotti, que "... el IVA es un impuesto y el cual es aplicado según el método "Impuesto contra Impuesto'' que constituya una de las mejoras opciones para implementar un impuesto general sobre el consumo de bienes y servicios, puesto que por la mecánica de aplicación, el mismo es trasladado directamente al consumidor final que es el que soporta en definitiva la carga del Impuesto" (Autora citada, Ed. "La Ley Pya. S.A.", Pág. 156) Al respecto, Silvia Susana Rivero, en su obra "Impuesto al Valor Agregado. Manual Práctico", sostiene a su vez, que: "...El impuesto al valor agregado so caracteriza por ser un gravamen nacional, coparticipable y plurifásico (al gravar varias etapas de la cadena productiva). Pese a esta última característica, incide una sala vez en el precio de los bienes o servicios. Ello es así, porque no grava el valor total de las ventas o servicios, sino únicamente lo que cada etapa productiva les incorpora, de donde ha surgido su denominación. Es indirecto, puesto que si bien toma como sujetos del impuesto, a los productores de bienes y prestadores de servicios, incide finalmente sobre el consumidor final. En consecuencia, estarlos en presencia de un gravamen sobre el consumo de características regresivas Con el objetivo de atenuarlas, se pueden establecer exenciones a bien aplicar tasas diferenciales inferiores...''. Sigue expresando lo misma actora: "...Como ya lo señaláramos, la base imponible del gravamen surge, de la diferencia entre los débitos fiscales generados por la venta de bienes o prestación de servicios y los créditos fiscales, originados en las adquisiciones de insumos. La regla del tope, juega en aquellos casos en los cuales no se generan débitos fiscales por tratarse de ventas o servicios exentos: por lo tanto, el sujeto del gravamen no podrá computar ningún crédito fiscal, por las compras de insumas relacionados con esas operaciones..." (Ver obra citada, Editorial Depalma, Pág. 1).-

7) Que, observadas las constancias de Autos, resulta claro que la parte actora, efectivamente, realiza ventas a una institución que retiene el sesenta por ciento (60%) del, Impuesto al Valor Agregado. Igualmente, la demandada no ha podido demostrar, que la actora realiza importaciones gravadas por el mismo impuesto, limitándose a lanzar cuestionamientos vagos para enervar los argumentos esgrimidos por la firma BOLPAR S.A., llegando al extremo de sostener que la ley faculta a su parte, a dar constancia de retención, cuando el monto del anticipo haya superado el tributo del ejercicio anterior o cuando el contribuyente se encuentra exonerado - lo que no ocurre en autos - disposiciones no aplicables q las retenciones del IVA y si a las del Impuesto a la .Renta. Debemos subrayar, que la demandada ha concentrado sus argumentos sobre la forma de la devolución de los créditos fiscales, como si se tratare de una forma de ayuda o colaboración con las empresas en crisis financieras y no de la existencia de una obligación, cuya aplicación legal resulta incuestionable.-

8) En afecto, la cuestión controvertida en Autos ha quedado circunscripta al modo y al tiempo en que el Ministerio de Hacienda debe hacer la devolución a la firma accionante de los importes que abonó en concepto de IVA ante la Dirección Genera/ de Aduanas por importación de materia prima y por retenciones efectuadas por la industria Nacional de Cemento (INC) y dado que el Ministerio de Hacienda (Sub Secretaría de Estado de Tributación) no ha negado la existencia efectiva de Créditos Tributarios, por dichos conceptos a favor de la accionante, en el período comprendido desde Mayo de 1999 a Mayo de 2003. conforme ''Resolución SG/SSET Nº 644 del 30/07/2004; donde la autoridad tributaría manifiesta: "que no constituyen pagos indebidos o en exceso, sino un saldo a favor del Contribuyente, o sea crédito a partir del día siguiente en que se efectúa la retención, las que deben ser imputadas para pagar el propio impuesto a fin de compensarlos, con los débitos provenientes de las actividades desarrolladas por la recurrente (Resolución N° 33/92, Art. 16º)''. En la misma Nota S.G./SSET/Nº 644, la Dirección Planificación y Técnica Tributaria expresa cuanto sigue: "...es importante señalar que Administración Tributaria no se encuentra ajena a la situación económica que expresa la empresa recurrente estar atravesando, ya que en virtud del mismo y dada la particularidad descripta, esta dirección ha sugerido a través de la Nota D.P.T.T. Nº 141/2004, la expedición de una constancia de no retención del Impuesto al Valor Agregado. El objetivo de tal sugerencia es que el contribuyente al recibir el total del Impuesto, puede utilizar el crédito hasta agotarlo, proveniente de las importaciones realizadas o de las retenciones de las cuales ha sido objeto de esa forma ir recuperando el capital operativo, ya que dicha constancia es válida hasta el 31 de diciembre del corriente año (2004); sin embargo la misma puede ser nuevamente solicitada y expedida, si las condiciones expresadas por la recurrente persistieran" (síc. fs. 17. El subrayado nos corresponde). No obstante ello, la citada dependencia ministerial recomienda mutatis mutandi el rechazo de la pretensión, que es acogida inmediatamente por el Subsecretario de Estado de Tributación, según providencia de 06/JUL/2004 inserta al pie de la misma Nota 644. Este criterio constituye un procedimiento de liquidación de los créditos tributarios que podría ser aplicado cuando el contribuyente, efectivamente, posee un débito que le permita compensarlo cada mes, pero es claramente impracticable cuando el contribuyente carece de ese débito fiscal, lo que hace que el crédito se acumule mes a mes sin que se pueda imponer al contribuyente a esperar - para efectivizar ese crédito fiscal - hasta que aparezcan eventuales débitos fiscales futuros, absolutamente contingentes.-

9} Por consiguiente, estamos ante la obligación del fisco a devolver el IVA ingresado indebidamente debiendo abonar al contribuyente BOLPAR S.A., conforme al saldo establecido en el formulario 800, en la Declaración Jurada, del Impuesto al Valor Agregado, presentada al mes siguiente del periodo fiscal correspondiente al mes de junio/2003, en el cual fuera interpuesto el primer reclamo administrativo. Esta devolución deberá ser realizada en la forma de Certificados de Créditos Tributados Endosables, conforme lo establecen los Arts. 163º y 222° de la Ley 125/91, en concordancia con el pedido expreso formulado en tal sentido por la actora, en los términos del su nota de fecha 30/AGO/2001, obrante a fs. 19 de autos. De no procederse en la forma señalada, se estaría rompiendo la cadena y habría ruptura del proceso circulatorio, convirtiendo al contribuyente de derecho (en este caso al proveedor) en uno de hecho o sea en consumidor final, como si no se tratara de un comerciante con derecho a la compensación o, como en este caso, con derecho a que se le devuelva la suma retenida en concepto de IVA. Es precisamente para evitar la ruptura de la cadena del IVA que la ley ha establecido la ficción legal del "Agente de Retención" cuando se trata de la provisión de bienes y servidos al Estado y demás entidades del sector público, cuyo mecanismo consiste en que el proveedor factura a la administración pública con IVA, y ésta, en este caso el órgano estatal involucrado en la operación -en vez de abonar el monto o precio con inclusión del IVA-, paga únicamente el costo y retiene el valor del impuesto, con lo cual el dinero correspondiente al tributo no se desplaza de la caja del Estado. Este procedimiento evita el estancamiento del IVA en la persona del contribuyente, pues de lo contrario la operación le habría - convertido al proveedor en el consumidor final cuando en realidad lo es el Estado u órgano de la Administración Pública adquirente de los bienes o servicios proveídos por aquél.-

10) Además, corresponde adicionarse a la suma señalada los intereses o recargos y multas, conforme al Art. 223º de ese mismo cuerpo legal ya individualizado.-

11) Que, a los efectos señalados, corresponde aplicar el Artículo 171º de la Ley 125/91 y su Decreto Reglamentario Nº 2062/04, dejando establecido los intereses o recargos en un tres y medio por ciento (3,5%) mensuales: y la multa en un catorce por ciento (14%), ambos liquidados sobre el monto objeto de retención. El plazo para el cálculo respectivo se computará a partir del reclamo efectuado por la actora a la demandada, es decir desde el 01 de julio de 2003 (fs. 15), conforme lo dispone el Artículo 1819 del Código Civil (aplicable al caso), hasta la fecha del Acta final del retiro de los Certificados peticionados.-

12) Por las consideraciones que anteceden, corresponde hacer lugar a la presente demanda y en consecuencia revocar los actos administrativos cuestionados, con imposición de las costas del juicio a la demandada, en razón de haberse opuesto sin derecho al reclamo formulado y a pesar de existir precedentes judiciales uniformes, que respaldaban la posición del accionante. A SU TURNO EL MIEMBRO DEL TRIBUNAL DE CUENTAS PRIMERA SALA ABOGADO ALBERTO SEBASTIAN GRASSI FERNANDEZ DIJO: Que eficiente con el Miembro preopinante en la presente causa por las siguientes razones:-

1.) Que la parte actora solicita la devolución "Del pago indebido o en exceso de los tributos, intereses, recargos o multas, por las enajenaciones gravadas por el impuesto al Valor Agregado por ventas de bienes en el mercado interno (Art. 217 ley 125/91), pero también realiza importaciones gravadas al momento del despacho por el mismo tributo constituyendo este impuesto abonado en la aduana, un CREDITO FISCAL del Impuesto al Valor Agregado que afecta a sus ventas internas. Por otro lado,... realiza ventas a una entidad pública, entidad que retiene el 60% del Impuesto al Valor Agregado. Esta retención excede en lejos el impuesto que mensualmente mí mandante debe ingresar, resultante de la diferencia entre el debito y el crédito.-

2.) Funda su demanda la parte actora, que la autoridad tributaria esta obligada a la devolución del excedente aludido, en virtud a lo dispuesto en el Art. 217 de la ley Nº 125/91 vigente al tiempo en que se originaron esos créditos fiscales y al momento de haberse solicitado su devolución.-

3.) El principio general que sustenta la justificación del reintegro, del IVA es imposibilidad de que el contribuyente traslade al consumidor el impuesto que generan las ventas que realiza, por lo que el crédito fiscal generado por sus compras debe ser descargado por el sistema del reintegro, que es la única forma de preservar el equilibrio del efecto neutro del tributo en el circuito de la producción y comercialización. En el caso concreto el actor de esta demanda, la misma trastada el tributo proveniente de sus ventas de bienes en el mercado interno, y de las importaciones gravadas, al momento del despacho en sus ventas realizadas, por lo que no se opera la condición señalada precedentemente, ya que mensualmente este tiene la posibilidad de descargar tu crédito de acuerdo al debito que genera con sus ventas, mas, si el crédito supera al débito debido a la incidencia del efecto de la base imponible para la generación del moto del débito, los excedentes irán acumulándose a favor de! actor y su recupero o compensación solo se dará en la medida del volumen de sus facturaciones que es la fuente de su debito fiscal.-

4.) Por otra parte considero, que el excedente de un crédito fiscal a favor de un contribuyente, sea cual fuera la fuente tributaria que la haya generado, no pertenece en propiedad al contribuyente en el sentido de un derecho crédito como nos enseña también la doctrina, y en consecuencia, este no pueda tener la libre disponibilidad de dichos recursos, salvo que se hayan cumplido los presupuestos para que se opere su transferencia o compensación conforme a las disposiciones legales y reglamentarias dispuestas en la normativa tributaria. Además la actividad del demandante no se encuadra a los términos de la disposición reglamentaria del decreto N° 13424/92 que define la exportación (voto del Dr. Rolando Ojeda Miembro del Tribunal de Cuentas 2da sala e Interino de la Primera en el juicio caratulado: TRANSPORTES AEREOS DEL MERCOSUR SA C/ RES, Nº 52 DE FECHA 22/02/01 DICTADA POR El MINISTERIO DE HACIENDA.)

5.) En el Art. 86º.- Liquidación del impuesto -(fin fine) establece cuanto sigue: "CUANDO El CRÉDITO FISCAL SEA SUPERIOR Al DEBITO FISCAL, DICHO EXCEDENTE PODRÁ SER UTILIIZADO COMO TAL EN LAS LIQUIDACIONES SIGUIENTES".-

6.) De lo expuesto antecedentemente la nueva ley 2421/04 de REORDENAMIENTO ADMINISTRATIVO Y DE ADECUACIÓN FISCAI, recoge el espíritu del Art. 87 de la ley 125 modificándola en los siguientes términos:-
"Art. 87.- Tope del Crédito Fiscal. Los contribuyentes que apliquen una tasa inferior a ¡a establecida en al Artículo 91 inciso e) podrán utilizar al 100% (cien por ciento) del crédito fiscal hasta el monto que agote el débito fiscal correspondiente El excedente del crédito fiscal, producido al final del ejercido fiscal para el Impuesto a la Renta, no podrá ser utilizado en las liquidaciones posteriores, ni tampoco podrá ser solicitada su devolución, constituyéndose en un costo para el contribuyente, en tanto se mantenga la tasa diferenciada Tampoco corresponderá la devolución en caso de clausura o terminación de la actividad del contribuyente."-

7.) Por lo expuesto antecedentemente queda claro que el crédito fiscal del IVA solo puede compensarse con otros impuestos, razón por la cual el Art. 217de la ley 125/91 no es aplicable al mencionado tributo, por la cual doy mí voto por el rechazo SU TURNO, EL MIEMBRO DEL TRIBUNAL DE CUETAS, PRIMERA SALA, ABOGADO VICENTE JOSÉ CÁRDENAS I. manifiesta que me adhiero al voto del Excelentísimo Conjuez Alberto Sebastián Grassi F.-

Con lo que se dio por terminado el acto previa lectura y ratificación del mismo firman los Excmos. Señores Miembros del Tribunal de Cuentas, Primera Sala, por ante mí el Secretario Autorizante quedando acordada la Sentencia que inmediatamente sigue:-

SENTENCIA:

Asunción 22 de mayo de 2006.

VISTO: Por el mérito que ofrece el Acuerdo y Sentencia y sus fundamentos.-

POR TANTO,

EL TRIBUNAL DE CUENTAS, PRIMERA SALA.-

RESUELVE:

1-) NO HACER LUGAR a la presente demanda contenciosa administrativa deducida por la firma "BOLPAR S.A." contra la Resolución contenida en la Nota 247 de fecha 15 de febrero de 2005 de la Subsecretaría de Estado de Tributación del Ministerio de Hacienda y en consecuencia.-

2-) CONFIRMAR los actos administrativos impugnados.-

3-) IMPONER las Costas a la perdidosa.

4-) ANOTAR, registrar,' notificar y remitir copia a la Excelentísima Corte Suprema de Justicia.-

Firmado:

Juan Francisco Recalde
Alberto Sebastián Grassi F.
Vicente José Cárdenas I.

Ante mí:

Miguel A. Colmán
Secretario

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