ACUERDO Y SENTENCIA Nº 149/09

“R. F., G. C. C. RES. N° 1268 DEL 28/11/2005, DICTADA POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN DEL MINISTERIO DE HACIENDA”.

En la ciudad de Nuestra Señora de la Asunción, Capital de la República del Paraguay, a los días treinta del mes de setiembre de dos mil nueve, estando presentes los Excmos. Señores Miembros del Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, Florencio Pedro Almada, Ramón Rolando Ojeda y Arsenio Coronel Benítez, en su Sala de Audiencias y Público Despacho, bajo la Presidencia del Primero de los nombrados, por ante mí el Secretario Autorizante, se trajo a acuerdo el expediente contencioso administrativo caratulado: “R. F., G. C. C. RES. N° 1268 DEL 28/11/2005, DICTADA POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN DEL MINISTERIO DE HACIENDA”.

Previo el estudio de los antecedentes del caso, el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, resolvió plantear y votar la siguiente,

CUESTIÓN:

Está ajustado a derecho el acto administrativo recurrido?

El Dr. Ojeda dijo: Que en fecha 20 de febrero de 2006, se presentó ante este Tribunal de Cuentas Segunda Sala, el Abog. G. C. R. F., por derecho propio y bajo patrocinio de Abogado, a promover demanda contencioso-administrativa contra la Res. Nº 1268 de fecha 28 de noviembre de 2005 emanado por el Ministerio de Hacienda. Funda la demanda en los siguientes términos: "Que, por la Resolución recurrida la Subsecretaría de Estado de Tributación me atribuye una deuda por impuestos y multas de Gs. 2.313.418 notificadas a mi parte en fecha 9 de febrero de 2006, a pesar de que la misma fue confeccionada en fecha 24 de enero de 2006, conforme copia simple de la misma, que desde ya pido su agregación y ofrezco como prueba. VV.EE. fácilmente podrán notar que en la resolución hoy recurrida se me atribuye supuestas infracciones en la liquidación del crédito fiscal en el Impuesto al Valor Agregado en distintos períodos del 2004, y multas relacionadas, con ellas, que totalizan la suma mencionada más arriba.

Que, consecuentemente, y ante la injusticia de la resolución hoy impugnada, sumado al vergonzoso negociado que se gesta diariamente en el ente recaudador, en donde el propio Viceministro recibe parte del "botín" sustraído a los contribuyentes en procesos poco claros, donde el citado Secretario de Estado es Juez y Parte; vengo a promover el presente juicio solicitado desde ya se intime a la Subsecretaría de Estado de Tributación para que en el plazo que VV.EE., señalen, remitan a la vista de ese Tribunal, copia completa de los antecedentes de las resoluciones recurridas, reservándome el derecho de ampliar la presente acción una vez cumplida la intimación y agregados a estos autos los pertinentes antecedentes. Excelencias, el deliberado propósito de la Subsecretaría de Estado de Tributación en desconocer derechos de los contribuyentes y de interpretar caprichosamente disposición Fiscal, ya fue denunciado ante la opinión pública, conforme ejemplares de periódicos cuyos titulares vergonzosamente señalan: El Viceministro de Tributación se auto asignó porcentaje de pagos por evasión. Neufeld gana comisión por la multa aplicada. El Viceministro de Tributación se auto asignó porcentaje de pagos por evasión. Neufeld no responde sobre su porcentaje por cobro de multas. El funcionario fue denunciado ante la Fiscalía Viceministro ya cobró su porcentaje por multas.

Termina solicitando, que previo los trámites de rigor, el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, dicte Sentencia haciendo lugar a la presente demanda contencioso administrativa con costas.

Que, en fecha 31 de mayo del año 2006 (fs. 147/153 de autos), se presentó ante este Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, el Abog. G. R. F., por sus propios derechos y bajo patrocinio de abogado, a ampliar a la presente demanda. Funda la ampliación en los siguientes términos: "Excelentísimo Tribunal, analizando las actuaciones señaladas; y su consecuencia, la resolución hoy recurrida, (fs. 79 a 83) se tiene como objetivo de la presente acción, la declaración de la nulidad de la Res. Nº 1268 de fecha 28 de noviembre de 2005. Excelencias, los fundamentos de la administración, se basan en las siguientes consideraciones: 1) Supuesta utilización indebida como crédito fiscal de compras no relacionadas directa ni indirectamente al servicio prestado. Esta supuesta infracción se basa en que se ha utilizado como crédito fiscal el I.V.A. abonado por el pago de mercaderías y servicios que a continuación detallaremos, haciendo un claro resumen de las razones por las cuales las mismas efectiva, clara y lógicamente están relacionadas con los servicios prestados. a) Seguro Médico Anual. (Factura Nº 568.021-Gs. 3.033.000.- I.V.A. Gs. 303.300-RUC del proveedor: SCLA 696.100 D).- Excelencias, es increíble que este rubro tenga que ser explicado a estas alturas, siendo que los aportes al Instituto de Previsión social son deducibles a los efectos respectivos (Impuesto a la Renta para aquéllos que lo tributan) es evidente que los gastos relacionados con la integridad física, la salud, en consecuencia, la capacidad, y posibilidad directa e inmediata de prestar el servicio y de generar los ingresos por parte del contribuyente están, no sólo ligados, sino condicionados a la adquisición del servicio abonado señalado en este apartado. Es tan injusta e ilegal la interpretación interesada que se hizo en sede administrativa, y tan evidente la intención de los auditores, que se ha tenido que dictar la Res. Nº 452 (adjunto copia) Por la cual se aclara y complementan algunas disposiciones referidas a la aplicación del Impuesto al Valor Agregado...", triste acápite para una resolución del Ministerio de Hacienda, pues implica reconocer abiertamente la total carencia de todo y exceso de avaricia de los funcionarios de esa dependencia, y es así que en el art. 8 de la Res. Nº 452 del 17 de febrero de 2006, dictada por la Subsecretaría de Estado de Tributación del Ministerio de Hacienda se aclara: "El crédito fiscal de la persona física prestadora de servicios profesionales o personales está condicionado, a más de cumplir con los demás requisitos establecidos en los arts. 85 y 86 de la Ley Nº 125/91, sus modificaciones y reglamentos, a que el mismo provenga de la adquisición de bienes o servicios afectados directa o indirectamente a las operaciones gravadas por el impuesto, y capacitación o especialización del contribuyente, servicios básicos de agua potable y alcantarillado, energía eléctrica y telecomunicaciones afectados a la actividad gravada, muebles, equipamiento profesional y útiles de oficina, vestimenta de uso obligatorio para el ejercicio de la profesión u oficio y, en su caso, por la compra de auto vehículo a que se refiere el antes citado art. 86 de la Ley Nº 125/91" Excelencias, es sabido que el principio constitucional de la irretroactividad de la Ley cede ante los casos en que las disposiciones devengan mas favorables al reo o encausado, lo que es aplicable al presente caso, por ser consecuencia del mismo la imposición de una pena, por demás injusta, arbitraria e improcedente, por lo que, además de los fundamentos lógicos antes señalado, sobrevienen fundamentos legales, que son "aclaraciones" a la Ley Nº 125/91, vigente al tiempo de la supuesta infracción y en cuya aplicación se basó la descabellada resolución, hoy recurrida. b) Compra de manija interior para vehículo Mercedes Benz (Factura Nº 00776 -Gs. 61.818-I.V.A. Gs. 6182- RUC del proveedor: IROA 018450 R) e) Compra de rótula para vehículo Mercedes Benz (Factura Nº 1103 -Gs. 487.272-I.V.A. Gs. 48.728- RUC del proveedor: IROA 018450 R). En relación a los rubros señalados más arriba, hago saber a ese Tribunal que para el ejercicio de mi profesión, para la prestación de los servicios por los cuales tributo, es necesario desplazarme a diversas ciudades del interior del país, como San Lorenzo, Capiatá, J. A. Saldívar, Caacupé, Lambaré, Ciudad del Este, etc., y a pesar de que no es ninguna indignidad para un profesional abogado desplazarse en colectivo, se hace más fácil el trabajo, y más productivo hacerlo en vehículo particular, en mi caso, en un humilde Mercedes Benz-Modelo 1977, cuyas fotografías adjunto, al igual que el título dominial respectivo. Excelencias, adjunto también copias de distintas actuaciones en los juicios radicados en el interior de la República, lo que prueba (a pesar de que lo evidente no lo necesita) la necesidad de mantener en funcionamiento, en buen estado mi vehículo, repito, que es también mi elemento de trabajo. II) Supuesta rectificación de declaración jurada durante el proceso de verificación. En primer lugar debemos señalar que es falso, que la rectificación haya sido presentada "durante el proceso de verificación" (fs. 82), la verdad es que el proceso de verificación, según Acta Final (fs. 41/42) fue realizado en fecha 17 de noviembre de 2004 a las 8:00 hs., mientras que la rectificación fue realizada en fecha 24 de agosto de 2004 -Formulario Nº 800- Nº de Orden 2362349 (fs. 32) por lo que la afirmación falaz e interesada de la administración, cae por su propio peso, y queda comprobada con instrumentos públicos como lo son la referida acta final (fs. 41-42). Y la declaración rectificativa (fs. 32) Excelencias, desde el año 2005 el Ministerio de Hacienda, mediante resolución ha reglamentado la presentación de Declaraciones Rectificativas, limitándolas a 2 por período y condicionada a que en el período rectificado se haya registrado movimiento, condiciones con las que cumple la rectificación presentada, a pesar de no estar vigentes al tiempo de la fiscalización y menos del período en cuestión (febrero/2003) por lo que las exigencias y el criterio, tanto de los auditores, como de la perito, el Juez Instructor y el mismo Viceministro: no se compadecen ni con la verdad ni con la Ley. Excelencias, la Administración me acusa, falsamente de haber conculcado el principio de iniciativa previsto en la Ley Nº 125/91, lo cual, a más de ser falso es totalmente arbitrario, pues ningún principio legal puede ser superior a las garantías constitucionales previstas en defensa del derecho a la propiedad, al igual que a la garantía expresa en relación al aspecto tributario establecido por el art. 44 de la CN, que reza: "Nadie esta obligado al pago de tributos ni a la prestación de servicios personales que no hayan sido establecidos por la Ley. No se exigirán fianzas excesivas ni se impondrán multas desmedidas". Por su parte, la Ley 125 en su art. 185 señala: "Excluyen de responsabilidad:...3) El error excusable de hecho o de derecho en base al cual se haya considerado lícita la acción u omisión". Excelencias, por un lado, la administración pretende, invocando un principio obligarme a pagar multas (por demás desmedidas) sin otra motivación que la expectativa de beneficio pecuniario para los funcionarios intervinientes (acompaño publicaciones) y tampoco un Juez Instructor o un Viceministro puede arrogarse funciones legislativas, interpretando la Ley por sobre encima de la constitución, y más imponiendo doble multa, pues como consta a fs. 32, he abonado al presentar la rectificativa, el impuesto más los recargos legales, con sus intereses, los devengados y los establecidos por mora. Excelencias, es oportuno rememorar el contenido del art. 206 de la Ley 125. "Deber de Iniciativa: Ocurridos los hechos previstos en la Ley como generadores de una obligación tributaria, los contribuyentes y responsables deberán cumplir dicha obligación por sí cuando no corresponda la intervención del organismo recaudador...". Es importante dejar sentada la postura de que no se puede admitir una interpretación tan aberrante de los principios establecidos en las leyes, de carácter impositivo, y al no limitar la Ley la presentación de rectificativas, sino en la forma señalada más arriba (reglamentada con posterioridad al período en cuestión) Art. 208-Ley 125/91, los funcionarios no pueden restringirme ni imponerme multas por el ejercicio de un derecho, del derecho de rectificar errores excusables, en que no ha acaecido perjuicio para el fisco, al contrario. Donde la Ley no distingue, donde la Ley no prohíbe, nadie puede hacerlo. Excelencias, por último considero oportuno dejar sentada la triste realidad de los sumarios administrativos, las pruebas, en este caso una pericia contable, se diligenció a espaldas, a escondidas del contribuyente, sin siquiera darle la oportunidad de proponer puntos para la pericia, sin mencionar que la pericia también fue realizada por una funcionaria del Ministerio de Hacienda, que sin duda también tiene su cuota en el botín.

Termina solicitando, que previo los trámites de rigor, el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, dicte Sentencia haciendo lugar a la presente demanda con costas.

Que, en fecha 13 de junio del año 2007 (fs. 157/161 de autos), se presentó ante este Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, la Abog. Fiscal G. B. M., bajo patrocinio de Abogado, a contestar la presente demanda contencioso administrativa. Fundan la contestación en los siguientes términos: "1.- Antecedentes Administrativos de la presente demanda. En fecha 22 de junio de 2004 por Nota D.G.F.T. Nº 766 se le comunica al contribuyente de la Orden de Fiscalización por el Período Fiscal de Febrero de 2003. En fecha 19 de noviembre de 2004 se elevó informe de denuncia emanado por funcionarios auditores de la Dirección General de Fiscalización Tributaria, en contra del contribuyente G. C. R. F., en cuyo contenido se denuncia la supuesta infracción por el contribuyente en los siguientes términos: Ley Nº 125/91 -Libro III- Título 1-Impuesto al Valor Agregado, en lo establecido por el art. 86 de la Ley 125/91, reglamentado por el art. 23 del Dec. 13.424/92, modificado por el Dec. 15.468/96. Que verificadas las documentaciones que dieron origen a los registros contables, en el período fiscal controlado por esta Auditoría corresponde a Febrero de 2003, y del análisis realizado a las documentaciones presentadas por el contribuyente como ser comprobantes de Ventas, Egresos, Libro de Ventas y Compras del I.V.A. que corresponden al período fiscalizado se pudo determinar la existencia de comprobantes de compras de bienes y servicios que no afectan directa o indirectamente con los servicios prestados por el sujeto pasivo, siendo las cifras consignadas en dichos documentos utilizados como crédito fiscal en el período de referencia, encontrándose por lo tanto las supuestas infracciones por un monto imponible de Gs. 3.977.635, por sobre monto deberán ser calculados los accesorios legales impuestos y multas. Asimismo, el contribuyente durante el proceso de verificación ha rectificado la Declaración Jurada del IVA de la misma obligación y el mismo período fiscal, según Formulario Nº 800 con Nº de Orden 2362349 de fecha 24 de agosto de 2004. (Forman parte del expediente administrativo). Normas legales infringidas: Las imputaciones señaladas por los hechos mencionados precedentemente, constituyen infracción a las disposiciones del Libro III-Título 1-Impuesto al Valor Agregado-Art. 86 de la Ley Nº 125/91.- Reglamentado por el art. 23 del Dec. Nº 13.424 y modificado por el Dec. Nº 15.468/96. Hacemos un paréntesis en este punto a fin de transcribir textualmente lo expresado en el art. 86 de la Ley 125/91: Liquidación del Impuesto...La deducción del crédito fiscal está condicionada a que el mismo provenga de bienes o servicios que esten afectados directa o indirectamente a las operaciones gravadas por el impuesto..." (Norma legal vigente al momento de la fiscalización realizada al contribuyente). Ahora bien, citamos la Res. Nº 452 de fecha 17 de febrero de 2006 "Por la cual se aclaran y complementan algunas disposiciones referidas a la aplicación del Impuesto al Valor Agregado, Impuesto a la Renta de las actividades agropecuarias, documentaciones y formularios", en su art. 8, que reza: "Crédito fiscal del prestador de servicios profesionales o personales. El crédito fiscal de la persona física prestadora de servicios profesionales o personales esta condicionado, a más de cumplir con los demás requisitos establecidos en los arts. 85 y 86 de la Ley Nº 125/91, sus modificaciones y reglamentos, a que el mismo provenga de la adquisición de bienes o servicios afectados directa o indirectamente a las operaciones gravadas por el impuesto, por concepto de salud personal y capacitación o especialización del contribuyente, servicios básicos de agua potable y alcantarillado, energía eléctrica y telecomunicaciones afectados a la actividad gravada, muebles, equipamiento profesional y útiles de oficina, vestimenta de uso obligatorio para el ejercicio de la profesión u oficio y, en su caso, por la compra del autovehículo a que se refiere el antes citado art. 86 de la Ley Nº 125/91 sic. De las normativas transcriptas ut-supra podemos hacer la siguiente distinción: "Dentro del Derecho Público y en este caso el Derecho Administrativo rige el sabido principio de que todo lo que no este expresamente permitido esta prohibido". Que en el momento de la acción del contribuyente en la deducción de sus gastos por servicios profesionales, es evidente y cabe reiterar lo siguiente: El (actor) Abog. G. R. F., ha procedido en las deducciones de sus gastos profesionales introduciendo en su contabilidad IVA, Febrero de 2003, de manera de dejar de pagar el Impuesto al Valor Agregado, produciendo gastos inherentes a lo que legalmente no corresponde incluir, como lo son: Facturas de revelado de fotos, compras de repuesto de autovehículo, pago de seguro médico privado, Santa Clara, etc. Ahora bien observemos que en el momento de su presentación contable, que en ese tiempo regía para el efecto la Ley Nº 125/91 "Ley Tributaria", en su art. 86, que expresa la forma y el condicionamiento de uso de crédito fiscal, e indica que solamente se podrán aceptar como crédito fiscal aquéllos gastos que provinieran directa o indirectamente del servicio relacionado con el contribuyente y justifique claramente que los citados gastos estén relacionados con el mismo. En el caso del citado profesional (parte actora), menciona en un párrafo de su escrito de demanda, sobre la Retroactividad de la Ley, en cuanto dice: "...cede ante los casos de las disposiciones devengan más favorable al reo o encausado lo que es aplicable al presente caso por ser consecuencia del mismo la imposición de una pena por demás injusta, arbitraria e improcedente, por lo que además de los fundamentos lógicos antes señalados, sobrevienen fundamentos legales que son aclaraciones a la Ley Nº 125/91 vigente al tiempo de la supuesta infracción y en cuya aplicación se basó la descabellada resolución, hoy recurrida...". En virtud a las apreciaciones logradas por el citado profesional, al respecto queremos significar al Excelentísimo Tribunal de Cuentas Segunda Sala lo siguiente: Que en el tiempo de la acción producida se encontraba vigente la Ley Nº 125/91, en su totalidad, y en el art. 86 de la mencionada disposición legal establecida claramente los procedimientos a ser practicados, que directamente afectaba a la acción lograda por la parte actora, aclarando a la vez además que en el caso de que exista una Ley en el cual no se pueda deducir o discernir la cuestión planteada se considera la retroactividad de la Ley a favor del afectado, de manera de deducir la aplicación en la correcta manera. En su caso no se encuadra tal situación en razón a los hechos y documentos que se encuentra en autos, donde claramente se puede observar los procedimientos correctamente aplicados en virtud a la disposición legal establecidas que dio como conclusión la Resolución Ministerial "hoy recurrida". 2) De la improcedencia de la pretensión de la actora niego en forma categórica la interpretación de los hechos y del derecho que realiza la actora para interponer la presente acción en virtud de que las consideraciones jurídicas planteadas por la parte actora carecen de sustento jurídico puesto que la interpretación que realiza la misma no es la correcta, en razón que las actuaciones logradas en esfera administrativa, ha derivado en su Sumario Administrativo, que culminó con la "Res. Nº 1268/2005", "G. C. R. F. c/ Res. Nº 1268 del 28 de noviembre de 2005, dict. por la Subsecretaría de Estado de Tributación del Ministerio de Hacienda". 3) Conclusión: Que, el Ministerio de Hacienda, ha procedido en forma legal en la aplicación de la sanción por Resolución Ministerial, en virtud a la denuncia fiscal que fueron materializados por medio de una auditoría, que consecuentemente derivó en el sumario de referencia, otorgándole a la firma sumariada, la posibilidad de ejercer el derecho a la defensa y del debido proceso, consagrados en el art. 16 de nuestra Carta Magna y los arts. 212 y 225 de la Ley Tributaria, en cuyo transcurso el contribuyente sumariado no ha podido desvirtuar fehacientemente ni tampoco ha podido justificarlos con documentos que si hacen relación a las deducciones que puedan ser utilizados o deducidos en el período fiscal investigado -Febrero/2003- en relación a las imputaciones en su contra de que no ha ingresado el Impuesto al Valor Agregado I.V.A. por gastos No Deducibles sobre el monto de Gs. 2.313.418 correspondiente al mes de febrero de 2003; comprobantes no declarados e ingresos no declarados.

Termina solicitando que previo los trámites de estilo, el Tribunal de Cuentas, Segunda, dicte Sentencia, rechazando la presente demanda contencioso administrativa, con costas.

El Dr. Ojeda dijo: De acuerdo al escrito de fs. 9/11 de los autos más arriba citados, el Abog. G.C.R.F., por derecho propio instaura demanda contencioso administrativa con la ampliación de fs. 149/153 de autos, contra la Res. Nº 1268 de fecha 28 de noviembre de 2005, dictada por el Viceministro de Tributación del Ministerio de Hacienda.

El citado acto administrativo dispuso en lo pertinente lo siguiente:

"Art. 1º- Admitir parcialmente el Informe Denuncia de fecha 19/11/04, presentado por los funcionarios del Departamento de Fiscalización Externa, dependiente de la Dirección General de Fiscalización Tributaria.

Art. 2º- Determinar el ajuste del Impuesto al Valor Agregado, correspondiente al período fiscal 02/2003.

Art. 3º- Sancionar, al contribuyente G. C. R. F., con una multa de (1) una vez el monto del Tributo defraudado, o pretendido defraudar conforme el art. 175, por la infracción tipificada en el art. 172. de la Ley Nº 125/91.

Art. 4º- Percibir del contribuyente G. C. R. F., el total del ajuste de los impuestos liquidados, conforme el siguiente detalle...Total: (Gs. 2.313.418) Dos millones trescientos trece mil cuatrocientos diez y ocho guaraníes.

Los accesorios en concepto de Mora e Intereses, deberán ser liquidados hasta la extinción total de la obligación".

Analizadas las constancias de autos -escrito de demanda y su ampliación, la contestación de la demanda de fs. 157/161 de autos y los antecedentes administrativos agregados a los autos- Encontramos que tiene razón el actor en el agravio expresado en su escrito de demanda y ampliación de la misma, habida cuenta que la determinación del Impuesto al Valor Agregado y la multa aplicada conforme la liquidación obrante en la Resolución recurrida (vide copia a fs. 2/6 de autos), carece del sustento fáctico -hecho generador de la imposición- que sostenga la justificación de la formulación de la determinación tributaria que la Administración en este caso pretende cobrar al contribuyente -en este caso al actor-.

En efecto, de acuerdo a los antecedentes administrativos por disposición de la autoridad tributaria se dispuso la solicitud de informaciones de la actividad gravada del actor -Impuesto al Valor Agregado-, cuyo resultado se consignó en el Acta Final de fecha 17 de noviembre de 2004, consistente en las supuestas infracciones al IVA en el período del mes de febrero de 2003, sustanciada luego por la Administración en base al Informe denuncia del funcionario actuante obrante en el Informe de fecha 19 de noviembre de 2004, Informe Pericial IPTC Nº 260 del 16 de diciembre de 2005, e Informe de Conclusión del Sumario Nº 31/2005 de fecha 20 de octubre de 2005.

En base a los resultados obrantes en dichos antecedentes el Viceministerio de Tributación dictó la Resolución hoy recurrida por el actor.

De acuerdo a las actuaciones obrantes en los citados antecedentes, la Administración objeta en primer lugar el crédito fiscal deducido del débito fiscal declarado por el contribuyente en el mes de febrero de 2003, a los efectos de abonar el Tributo del Valor Agregado resultante de la operación de sustracción del crédito IVA acumulado en las compras del mes, del impuesto generado por sus facturaciones, conforme se establece en el art. 86 de la Ley Nº 125/91.

El argumento de la Administración Tributaria para la impugnación de la Declaración Jurada mencionada, se sustenta en el hecho de una indebida utilización como crédito fiscal de compras no relacionadas directa ni indirectamente al servicio prestado.

En efecto, la administración no desarrolla el argumento, ni explica ni mucho menos demuestra o justifica la inexistencia del vínculo jurisdiccional de la compra de bienes y servicios gravados en el IVA, con el servicio personal gravado con el Impuesto al Valor Agregado prestado por el actor, para impugnar el crédito fiscal generado por dichas compras.

La Administración Tributaria sólo afirma sin más trámite, que las compras del actor no tienen relación directa o indirecta con el servicio prestado por este.

Conforme a las constancias de autos, el actor es un profesional Abogado inscripto a los efectos tributarios, y como tal presta sus servicios profesionales a sus clientes que son facturados y declarados a los efectos del pago del IVA. Al respecto la Ley 125 dispone en su art. 86 en lo pertinente: "...b) La deducción del crédito fiscal esta condicionada a que el mismo provenga de bienes y servicios que estén afectadas directa o indirectamente a las operaciones gravadas por el impuesto".

El Ministerio de Hacienda, sostiene en relación a los hechos, que las compras impugnadas correspondientes al pago de: Seguro médico anual, Compra de repuestos de auto-vehículo, y pagos de los servicios básicos como luz, agua y teléfono, no hacen relación con la actividad del actor, cuyos comprobantes (vide fs. 28/43 de autos), sin embargo, en primer término, no fueron impugnados en su contenido ideológico ni en su entidad material, ni en los requisitos formales de los mismos a los efectos impositivos, por cuanto prima facie no se puede discutir su validez ni descalificarse con relación a su calidad de documentos respaldatorios, a los efectos de la deducción del IVA contenido en los mismos como créditos tributarios para el actor.

Y en segundo término, el hecho de la vinculación directa o indirecta de dichas erogaciones con relación a la actividad gravada desplegada por el actor (profesional Abogado), mucho menos se puede discutir, ya que deviene elemental que los servicios básicos de las oficinas donde se trabaja (agua, teléfono, limpieza, alquiler y energía eléctrica), son prestaciones sin cuyo concurso el profesional no podría desplegar su actividad. Del mismo modo y tratándose de una actividad que implica un servicio personal, no puede desvincularse el pago del seguro médico que garantiza la salud del profesional, así como tampoco puede desvincularse de la actividad del actor los gastos que implica el combustible y el mantenimiento de su medio de locomoción. Así también lo ha entendido hoy día la propia Administración Tributaria considerando que por Res. Nº 452 del 17 de febrero de 2006 dispuso lo siguiente:

"El crédito fiscal de la persona física prestadora de servicios profesionales o personales está condicionado, a más de cumplir con los demás requisitos establecidos en los arts. 85 y 86 de la Ley Nº 125/91, sus modificaciones y reglamentos, a que el mismo provenga de la adquisición de bienes o servicios afectados directa o indirectamente a las operaciones gravadas por el impuesto, por concepto de salud personal y capacitación o especialización del contribuyente, servicios básicos de agua potable y alcantarillado, energía eléctrica y telecomunicaciones afectados a la actividad gravada, muebles, equipamiento profesional y útiles de oficina, vestimenta de uso obligatorio para el ejercicio de la profesión u oficio y, en su caso, por la compra de auto-vehículo a que se refiere el antes citado art. 86 de la Ley Nº 125/91".

Véase que la citada Resolución no hace sino poner por escrito la interpretación y alcances (normales) de la norma del art. 86 de la Ley Nº 125/91, la cual aún sin esta reglamentación no podía aplicarse de otro modo, considerando las reglas de la lógica jurídica en la aplicación del tributo, y es más, la reglamentación incluye incluso en la vinculación de los gastos del contribuyente, el crédito fiscal generado por la adquisición de auto-vehículos, lo cual estaba expresamente excluido de la citada norma del art. 86.

Con relación a la impugnación de la Declaración Jurada Rectificativa correspondiente al mes de febrero de 2004 realizada por el actor, la Administración tributaria considera que este no contempló el deber de iniciativa dispuesto en el art. 206 de la Ley Nº 125/91, habiendo realizado el pago dentro del período de verificación impositiva.

Sobre el punto, de acuerdo a las constancias de los antecedentes administrativos, la Administración Tributaria dispuso por la Nota D.G.F.T. Nº 0766 de fecha 22 de junio de 2004 (copia a fs. 17 de autos), la realización de un análisis de las Declaraciones Juradas del actor correspondientes al mes de febrero de 2003, y la rectificación de la declaración jurada de la obligación del citado período fiscal, fue practicada por el actor en fecha 24 de agosto de 2004 según constancias de los antecedentes. La Administración impugna la rectificativa e impone la multa de defraudación por un valor igual al ingreso declarado como IVA, que incluso fue declarado con la adición de los accesorios legales por los intereses y la mora.

El deber de iniciativa dispuesto en el art. 206 de la Ley Nº 125/91, es claro al establecer que la ocurrencia de los hechos generadores de una obligación tributaria, implica la responsabilidad del contribuyente del cumplimiento de la obligación por sí mismos, cuando no corresponda la intervención del organismo recaudador, ahora bien, para saber cuando corresponde dicha intervención de la Administración debemos recurrir a las reglas de la "Determinación Tributaria" previstas en el art. 210 de la Ley Tributaria, en cuyos presupuestos no se prevé la intervención del organismo recaudador a los efectos de practicar una determinación tributaria, para el caso de la presentación de una declaración rectificativa no discutida en su veracidad o exactitud. Ergo, en el caso de autos el actor cumplió por sí con la obligación de la rectificación de su declaración jurada.

Como se aprecia, y al no existir tampoco en la norma tributaria vigente de la época la prohibición ni límite de tiempo para la presentación de una Declaración Rectificativa, salvo que sea con posterioridad a la suscripción del Acta Final para el caso de una fiscalización, se refuerza la improcedencia de la determinación tributaria practicada por la Administración sobre este punto en consideración a la disposición legal. Así se desprende también de la normativa pertinente aplicable al caso que en el art. 208 de la Ley 125/91 dispone: "Rectificación, aclaración y ampliación de las declaraciones juradas. Las declaraciones juradas y sus anexos podrán ser modificadas en caso de error, sin perjuicio de las responsabilidades por la infracción en que se hubiese incurrido...".

Y con relación a la determinación tributaria, el art. 209 de la citada Ley dispone:

"La determinación es el acto administrativo que declara la existencia y cuantía de la obligación tributaria, es vinculante y obligatoria para las partes:

Y en referencia a su correspondencia con las declaraciones rectificativas dispone: "Art. 210.- Procedencia de la Determinación. La determinación procederá en los siguientes casos: a), b), c), d) Cuando las declaraciones, reliquidaciones, aclaraciones o ampliaciones presentadas ofrecieren dudas relativas a su veracidad y exactitud".

En el caso de autos, la Administración no ha impugnado ni discutido siquiera, y no ha dudado tampoco de la veracidad o exactitud de la declaración rectificativa presentada por el actor en el mes de agosto de 2004, contrario sensu, la autoridad tributaria ha asumido y consentido la veracidad y exactitud de la diferencia declarada en la ocasión, lo cual se corrobora sin lugar a dudas por la multa (improcedente) de defraudación aplicada, consistente en la misma suma que el contribuyente declaró como diferencia, lo que demuestra que la suma declarada como diferencia fue veraz y correcta en su exactitud.

En consecuencia y por los fundamentos precedentemente expresados, sustento el criterio de que la presente demanda contencioso administrativa instaurada en estos autos por el Sr. G. R. F. contra la Res. Nº 1268 del 28 de noviembre de 2005, dictada por el Viceministerio de Tributación del Ministerio de Hacienda, debe prosperar, haciéndose lugar a la misma con la revocación del citado acto administrativo. Las costas deben imponerse a la parte vencida de conformidad con el art. 192 del CPC. Es mi voto.

Los Dres. Almada Álvarez y Coronel Benítez manifestaron: Adherirse al voto del Miembro preopinante por sus mismos fundamentos.

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 149

VISTO: Por el mérito que ofrece el acuerdo y sentencia y sus fundamentos,

EL TRIBUNAL DE CUENTAS,

SEGUNDA SALA

RESUELVE:

1.-Hacer lugar, a la presente demanda contencioso administrativa instaurada en estos autos por el Sr. G. C. R. F., contra la Res. N° 1268 de fecha 28 de noviembre de 2005, dictada por el Viceministerio de Tributación del Ministerio de Hacienda, y en consecuencia:

2.-Revocar, en todos sus términos el citado acto administrativo, de conformidad y de acuerdo a los fundamentos expresados en el exordio de la presente Resolución.

3.-Imponer, las costas a la parte vencida.

4.-Anotar, registrar, notificar y remitir copia a la Excma. Corte Suprema de Justicia.-

Ante mí:
Diego Mayor Gamell.- Sec.
Ramón Rolando Ojeda.-
Florencio Pedro Almada Álvarez.-
Arsenio Coronel Benítez.-

(CZ)